香港公司控股的內(nèi)地公司企業(yè)所得稅及稅收問(wèn)題

假定，境內(nèi)創(chuàng)始股東 A 個(gè)人、 B 個(gè)人和 C 公司在香港設(shè)立了商業(yè)公司 D 公司，而 D 公司則控制境內(nèi)的實(shí)體公司。D 公司幾乎所有的所得來(lái)源于境內(nèi)實(shí)體公司的股息所得（超過(guò) 500 萬(wàn)元）。有關(guān)架構(gòu)圖如下：

【解析】首先，判斷D公司是否構(gòu)成受控外國(guó)企業(yè)。在案例中，由于中國(guó)境內(nèi)股東共同直接持有香港 D公司100％，且任一股東持有股份超過(guò)10％，因此，滿(mǎn)足受控外國(guó)企業(yè)有關(guān) “ 控制” 的要求；同時(shí)，根據(jù)香港《稅務(wù)條例》的有關(guān)規(guī)定，香港對(duì)其公司施行所得來(lái)源征稅原則，即香港僅對(duì)來(lái)源于香港的利潤(rùn)或所得按照17. 5％稅率征稅。由于D公司幾乎所有的所得均來(lái)源于境內(nèi)實(shí)體公司，因此在香港并不需要繳納公司所得稅，其實(shí)際稅負(fù)為零，低于 12. 5％，且香港不屬于 “ 白名單” 成員，同時(shí) D公司取得的幾乎所有所得為股息所得（超過(guò)500萬(wàn)元），不屬于積極經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所得。因此， D公司屬于受控外國(guó)企業(yè)。根據(jù)我國(guó)受控外國(guó)企業(yè)的規(guī)定，如果 D公司當(dāng)年不向境內(nèi)股東分配利潤(rùn)的話(huà)，則我國(guó)可以就歸屬于境內(nèi)股東C公司的利潤(rùn)征收企業(yè)所得稅。

其次，判斷如何適用《內(nèi)地—香港稅收安排》的規(guī)定，根據(jù)其第十條第五款的規(guī)定：“一方居民公司從另一方取得利潤(rùn)或所得，該另一方不得對(duì)該公司支付的股息或未分配的利潤(rùn)征收任何稅收，即使支付的股息或未分配的利潤(rùn)全部或部分是發(fā)生于該另一方的利潤(rùn)或所得。但是，支付給該另一方居民的股息或者據(jù)以支付股息的股份與設(shè)在另一方的常設(shè)機(jī)構(gòu)有實(shí)際聯(lián)系的除外。” 該條款實(shí)質(zhì)是對(duì)締約國(guó)一方居民從另一方取得的股息進(jìn)行再分配部分的征稅權(quán)劃分規(guī)定。

即香港居民投資于中國(guó)居民公司或在中國(guó)設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地，如其對(duì)從中國(guó)居民公司取得的股息或從在中國(guó)機(jī)構(gòu)場(chǎng)所取得的所得向其中國(guó)境外的股東進(jìn)行再分配時(shí)，其境外股東取得的這部分所得，無(wú)需交納中國(guó)稅收。

但是，如果該項(xiàng)再分配又支付回中國(guó)的居民股東或中國(guó)境內(nèi)機(jī)構(gòu)場(chǎng)所時(shí)，根據(jù)本款規(guī)定，中國(guó)仍有征稅權(quán)。① 由于D公司的股東所在國(guó)中國(guó)又是D公司所得來(lái)源國(guó)，則中國(guó)不得對(duì) D公司未分配利潤(rùn)征稅。但是如果D公司對(duì)中國(guó)居民股東支付股息時(shí)，中國(guó)享受征稅權(quán)。從這條規(guī)定來(lái)看，受控外國(guó)企業(yè)稅制的規(guī)定顯然與第十條第五款的規(guī)定有所沖突。

但根據(jù) 《內(nèi)地—香港稅收安排》第二十五條 “ 其他規(guī)則” 的規(guī)定：“ 本安排并不損害各方施行其關(guān)于規(guī)避繳稅（不論是否稱(chēng)為規(guī)避繳稅）的當(dāng)?shù)胤杉按胧┑臋?quán)利。‘規(guī)避繳稅的法律及措施’ 包括為了防止、阻止、避免或抵抗其目的為或是會(huì)將稅項(xiàng)利益授予任何人的任何交易、安排或做法的法律和措施。”

因此，根據(jù)該條規(guī)定，我國(guó)的受控外國(guó)企業(yè)稅制依然可以適用于D公司當(dāng)期的未分配利潤(rùn)，在港受控外國(guó)企業(yè)稅制關(guān)聯(lián)調(diào)整與稅收協(xié)定分配并不構(gòu)成沖突。稅收協(xié)定遵從國(guó)內(nèi)法的反避稅條款。

假設(shè)2020年D公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1000萬(wàn)元，均未作分配，各股東持股期均滿(mǎn)365天則中國(guó)居民A、B個(gè)人分別按照《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法 ( 試行)》 ( 國(guó)稅發(fā)[2009] 2號(hào)， )第八十條規(guī)定的計(jì)算公式的所得額為計(jì)算如下：

中國(guó)居民個(gè)人股東A、B當(dāng)期所得 = 視同股息分配額 × 實(shí)際持股天數(shù) ÷ 受控外國(guó)企業(yè)納稅年度天數(shù) × 股東持股比例=1000 ×365÷365× 20%=200萬(wàn)元。

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